У зв'язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, було доповнено підрозділ 1 розділу XX Податкового кодексу України, пунктом 8 згідно із Законом № 321-VIII від 9 квітня 2015 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань».

Яким, зокрема, встановлено, що: «Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.  

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.».

Отже, з цієї норми слідує, що до розрахунку загального місячного (річного) оподаткованого доходу не повинна бути включена курсова різниця між сумою основного (прощеного) боргу в іноземній валюті за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов'язання з іноземної валюти у гривню (тобто, при визначенні розміру оподатковуваного доходу у національній валюті України в еквіваленті сумі прощеного боргу в іноземній валюті на дату такого прощення), та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 1 січня 2014 року. Отже, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощенного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

Проте, останнім часом нерідкими є звернення позичальників банків до АДВОКАТСЬКОГО ОБ’ЄДНАННЯ «ФАКТОР ПРАВА» з приводу надання юридичних послуг з оскарження неправомірних рішень податкових органів, які виносяться на підставі  перевірок з питань дотримання вимог своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору з сум, прощених (анульованих) банками кредитів під час зміни валюти зобов'язання за такими кредитами з іноземної валюти у гривню. Такі звернення викликані неправомірними діями податківців, та нерідко через помилки банків під час оформлення документів та подання відповідної звітності фіскалам.  Один з таких випадків буде описано нижче.

У грудні 2018 року була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка з питань дотримання вимог своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору з отриманого доходу, як додаткове благо у вигляді основної суму боргу (кредиту) платника податків, прощеного (анульованого) банком клієнту нашого адвокатського об’єднання за період з 01.01.2016 по 31.12.2016. За результатами зазначеної перевірки було складено акт податкової перевірки. У зазначеному акті помилково були зроблені висновки про те, що клієнтом нібито порушено:

  • п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 з урахуванням вимог п.п. «д» п.п. 164.2.17 п 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, не задекларовано річний оподатковуваний дохід за 2016 рік у сумі 1317239,97 грн. та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб в сумі 237103,19 гривень;
  • п.п. 1.2, п.п. 1.3 п 161 підрозділу 10 Розділу ХХ Перехідних Положень Податкового кодексу України, не перераховано, не утримано та не перераховано до бюджету військовий збір за 2016 рік у сумі 19758,60 гривень.

Завдяки правовій позиції, викладеній в запереченнях до акта податкової перевірки, та завдяки пояснень, наданих адвокатом АДВОКАТСЬКОГО ОБ’ЄДНАННЯ «ФАКТОР ПРАВА» під час розгляду заперечень, вдалося довести помилковість позиції податківців, що проводили перевірку, та домогтися позитивного рішення для нашого клієнта.

Між нашим клієнтом та комерційним банком у 2008 року був укладений Кредитний договір, за умовами якого банк надав клієнту кредит у доларах США у розмірі 77350 доларів США на купівлю квартири.

У грудні 2016 року між клієнтом та банком було вчинено правочин, згідно з яким заборгованість клієнта перед банком у доларах США за основною сумою боргу (тіло кредиту), сумою процентів та пені було переведено у гривню у розмірі 1980640,32 грн. Також було досягнуто домовленості, що банк здійснює анулювання (прощення) боргу в розмірі 1317239,97 грн. Зазначену суму прощеного боргу на думку податківців необхідно було включити до річного оподатковуваного доходу за 2016 рік та сплатити з неї податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.

Нами було доведено, що правочин (про зміну валюти та часткове прощення боргу) вчинений сторонами у грудні 2016 року, підпадає під дію пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який повністю звільняє клієнта від сплати податку з доходів фізичних осіб та військового збору з суми прощеного (анульованого) боргу за кредитним договором, оскільки така сума не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, виходячи з того, що: за своїм правовим статусом кредитний договір та договір прощення боргу є фінансовим кредитом в іноземній валюті; фінансовий кредит в іноземній валюті не був погашений до 1 січня 2014 року; операція з прощення (анулювання) кредиту - боргу банку на користь позичальника була здійснена у грудні 2016 року, тобто починаючи з 1 січня 2015 року. Була відстояна позиція, що положення пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" податкового кодексу України є спеціальними по відношенню до вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України. Їх застосування виключає наявність в діях платника податків податкового правопорушення абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, а відтак зумовлює безпідставність висновків, викладених в акті, про збільшення загального оподатковуваного доходу як бази оподаткування податками.

Окремо відзначимо, що позапланова податкова перевірка нашого клієнта була проведена у зв’язку з помилкою банку під час заповнення Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (Форма № 1 ДФ), який був поданий банком до податкової інспекції.

В даному розрахунку банк помилково замість того щоб вказати, що клієнтом було отримано дохід з ознакою доходу «127» вказав, що клієнтом було отримано дохід з ознакою доходу «126». І лише на підставі зазначеного податкового розрахунку податківці без врахування первинних документів, які супроводжували відносини між клієнтом та банком, зробили висновки про заниження оподатковуваного доходу. У зв’зку з цим додатково розглянемо чим відрізняються ці ознаки доходу.

Згідно з Порядком заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 та, враховуючи зміст Листа Національного Банку України від 22.05.2018 р. № 60-0006/28124, у розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, та сум утриманого з них податку відображаються суми боргу, прощеного (анульованого) банком за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, з ознаками:

"126" - у частині оподатковуваного доходу у вигляді основної суми боргу (кредиту), у разі якщо його розмір перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), установленої на 1 січня звітного податкового року (підпункт "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України;

"127" - у частині, що не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, а саме:

  • основна сума боргу (кредиту), яка не перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати, встановленої на 1 січня звітного податкового року, та/або сума процентів, комісії, штрафних санкцій/пені (підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України);
  • сума у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, не погашеним до 1 січня 2014 року, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами (пункт 8 підрозділу 1 розділу XX Податкового кодексу України).

І, як наслідок, здавалось би невеличка помилка банку під час заповнення та подання Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку могла призвести до негативних наслідків для платника податків. І лише завдяки наполегливості та обґрунтованої позиції команди АДВОКАТСЬКОГО ОБ’ЄДНАННЯ «ФАКТОР ПРАВА» вдалося уникнути цих наслідків для нашого клієнта.